Необходимо е да очертаем кръга от субекти, които могат да носят имуществена отговорност по правилата на ЗДФИ. В теорията и с оглед на разпоредбите на закона можем да разделим тези лица на две големи групи: първата група включва лицата, които са причинили увреждането. За да бъдат носители на отговорността, тези лица трябва да имат едно специално качество – качеството на отчетник. Тяхната отговорност е деликтна и условно можем да ги определим като основни субекти на отговорността в сравнителен план с втората група субекти, носители на отговорността. Тази втора група лица, които могат да носят имуществена отговорност, са тези, които са се възползвали от увреждането, в резултат на което са се обогатили неоснователно. Тяхната отговорност не е деликтна. Те отговарят на друго правно основание, а именно отговорност за неоснователно обогатяване. Това са лицата, посочени в чл. 21, ал. 3 ЗДФИ. Това са тези лица, получили нещо без правно основание или по дарение в резултат от действието на причинителя на вредата. Тези лица отговарят солидарно с лицето, причинило вредата, дължат връщане на полученото до размера на неоснователното си обогатяване. Има две хипотези, предвидени в чл. 21, ал. 3, изречение 2 ЗДФИ, при които не се дължи връщане на полученото. Това са случаите, когато е получено възнаграждение по трудово или служебно правоотношение и обезщетение от трудово или служебно правоотношение от добросъвестни лица. По смисъла на тази разпоредба добросъвестността се предполага до доказване на противното.
Двете групи лица отговарят на различно правно основание: при условията на деликт и при условията на неоснователно обогатяване, което обаче не променя тяхното качество субекти на имуществената отчетническа отговорност.
В ЗДФИ не се съдържа легално определение на понятието отчетник. Законът посочва видовете отчетници и какви са действията, които те извършват в това си качество. Може обаче да се извлече определяне на тези лица като субект, който има по закон възможност правно да въздейства и да борави с парични средства и материални ценности. Боравеното с предметите и средствата на труда може да се осъществи по различен начин, като с оглед на това се разграничават няколко вида боравене или използване на парични средства или материални ценности.
Първият вид е производственото боравене. При осъществяване на трудовите си функции във връзка със стопанската активност на работодателя работникът, като прилага пряко работната си сила към предметите и средствата на труда, осъществява производственото боравене. Стопанската активност на едно дружество може да бъде производство на всякаква стока. В хода на тази производствена дейност лицата, ангажирани с производствената дейност, естествено боравят с всички стокови и материални ценности в процеса на това производство – използват машините и цялата техника, необходима за производството. В хода на този процес, престирайки своята работна сила и боравейки с тези средства, те биха могли да нанесат увреждане и да причинят вреда.
В хода на това производствено боравене работниците и служителите биха могли да увредят имуществото, като в този случай е възможно да се реализира имуществената отговорност по КТ, а неимуществената отговорност е предвидена в ЗДФИ. Правилата на имуществената отговорност по КТ са предвидени в разпоредбите на чл. 203-212.
Отговорността по КТ ангажира работниците или служителите, които при изпълнение на трудовите си функции са нарушили трудовата дисциплина и са причинили вреда на работодателя. В чл. 187, т. 9 КТ като нарушение на трудовата дисциплина е посочено увреждане на имуществото на работодателя, на материали, суровини, енергия и други средства, като за това нарушение на трудовата дисциплина отговорността се реализира по правилата на КТ. Счита се, че тази отговорност, в това число и имуществената отговорност, е по-лека, тъй като е ограничена по размер. Ако се допусне нарушение на трудовата дисциплина, имуществената отговорност е ограничена по своя размер – лицето отговаря до размера на три месечни трудови възнаграждения предвид ограничението на отговорността, установено в чл. 206, ал. 1 КТ.
Имуществената отговорност по ЗДФИ. При отговорността по КТ, за да бъде носител на тази отговорност, лицето, причинило вредата, трябва да е в трудови правоотношения със съответния работодател. Реализирането на тази отговорност по КТ не предполага извършване на някакви финансово-контролни дейности от външноведомствен контролен орган. Работодателят или контролен орган в самото дружество установява нарушенията и налага санкциите. Отговорността по ЗДФИ се реализира след извършен последващ финансов контрол от органите на Агенцията за държавна финансова инспекция, и то само в обектите, изчерпателно изброени в чл. 4 ЗДФИ. Това могат да бъдат и търговски дружества в това число, но предметният обхват на инспекцията е по-голям спрямо контрола, който се извършва от работодателя. Различие има и в размера на отговорността – отговорността по КТ е по-лека, защото е ограничена по размер.
Вторият вид боравене е отчетническото боравене. Осъществява се под формата на събиране, съхранение, разходване и отчитане на парични средства и материални ценности. Има категории работници и служители, които по закон или поради естеството на трудовите си функции въздействат правно върху вещите. Ако при тези действия е причинена вреда, се реализира отговорност по ЗДФИ, когато вредата е причинена умишлено или е от липси, или е причинена не при или по повод изпълнение на служебните задължения.
Видове отчетници
Изброени са в чл. 23 ЗДФИ. Могат да бъдат разделени на две големи групи. Преките отчетници – това са лицата, които непосредствено събират, съхраняват, разходват или отчитат имущество и законът ги посочва в чл. 23, т. 1. Това са все отчетнически дейности и е достатъчно лицето да извършва само една от тях, за да има качеството пряк отчетник, без да е необходима кумулация да боравят, да съхраняват, да събират и да отчитат.
Като част от преките отчетници се включват така наречените фактически отчетници, които не са назначени на отчетнически длъжности и не това е съдържанието на трудовото им правоотношение, но фактически извършват такава дейност, а именно дейност по непосредствено събиране, разходване, съхраняване и отчитане на имущество. До дейност на фактически отчетник може да се стигне в хипотезата на заместване (тогава, когато едно лице не е назначено на отчетническа длъжност, но по заместване изпълнява такава длъжност). Необходимо е да се направи разграничение между понятието отчетник и понятието материално отговорно лице. Всяко материално отговорно лице има качеството отчетник, но не всеки отчетник е материално отговорно лице, което дава основание да се приеме, че материално отговорно лице е по-тясното понятие. На него като пряк отчетник са му поверени, предоставени лично материални ценности – той е назначен с такава трудова функция. На негово име в счетоводството на стопанския субект е открита т.нар. партида и по нея са заведени всички материални ценности, за които то отговаря.
За да се стигне до реализиране на имуществена отчетническа отговорност, трябва да е налице и е достатъчно качеството отчетник.
Следващата група лица, посочени в чл. 23, т. 4 ЗДФИ, които могат да носят имуществена отговорност, са тези, които управляват или се разпореждат, но не боравят пряко с парични средства и материални ценности. Това са т.нар. ръководители, които се разпореждат с имуществото. Когато в резултат на техните действия или бездействия се причини вреда, те носят имуществена отговорност. Възможно е това да е колективен ръководен орган – членовете му носят солидарна отговорност помежду си. В този случай може да се изключи конкретно ФЛ тогава, когато то се е противопоставило и е гласувало против решението, което е довело до причиняване на вредата.
Последната група са т.нар. косвени отчетници. Това са две групи лица, посочени в чл. 23, т. 2 и 3 ЗДФИ. По т. 2 това са лицата, които упражняват предварителен или текущ контрол върху дейността на преките отчетници или на ЮЛ. Формите на контрол, който тези лица извършват: предварителен и текущ, но не и последващ. Целта на този контрол е да се предотврати, да не се допусне извършване на нарушение, което ще причини увреждането. Когато тези лица не са извършили този контрол и са настъпили вреди, те ще носят имуществена отговорност на косвен отчетник. Тяхната отговорност е по правилата на солидарната отговорност, когато с преките си действия са причинили вредата. Втората група косвени отчетници (чл. 23, т. 3) са лицата, които упражняват контрол върху бюджетната, финансово-стопанската и отчетната дейност на проверявания обект или лица.
Другата група лица с т.нар. трети лица, субекти на отговорността – не са причинили вредата, но са се облагодетелствали от нея. Следователно във всички случаи, когато едно трето лице се привлича да отговаря като неоснователно обогатило се лице, е необходимо един отчетник да е причинил увреждането. Поради това отговарят солидарно, макар че отговарят на различни правни основания: прекият отчетник на деликтна отговорност, третите лица – за неоснователно обогатяване. Третите лица отговарят до размера на неоснователното си обоготавяне.
Основанията за отговорността на третите лица по смисъла на чл. 21, ал. 3 ЗДФИ са две: първата хипотеза е третото лице да е получило нещо без правно основание или на отпаднало правно основание, като полученото е резултат, извлечен от увреждането. Втората хипотеза за отговорността на третите лица е свързана с получаването на нещо по дарение, ако дарението е резултат от причинената вреда, т.е. средствата са резултат от причинената вреда. Третото лице дължи връщането на полученото като дарение по правилата и по реда на ЗДФИ. Тяхната отговорност не се реализира по общия исков ред. Отговорността за неоснователно обогатяване в тези два случая е обективна – лицето не е нужно да е действало недобросъвестно с изключение по чл. 21, ал. 3, изречение 2 ЗДФИ.
Съществува възможност солидарната отговорност между отчетника, причинил увреждането, и третите лица като субекти на отговорността да се реализира в производството по реализиране на акта за начет. Ако такъв не бъде издаден и респективно не се постави в ход такова производство, отговорността на третото лице ще се реализира по общия исков ред, като тази хипотеза е възможна тогава, когато за отчетника не са налице кумулативно всички елементи от ФС, пораждащ имуществената отговорност.
