1. Цел и задачи на счетоводния анализ
на материалните запаси
Материалните
запаси (inventories) в едно предприятие
обхващат: готова продукция и стоки; незавършено производство; материали и
запаси, които се изразходват в производствения процес или при предоставянето на
услуги.
Счетоводния
анализ на материалните запаси се свързва с:
-
планиране на нуждите от материали, т.е. кога, къде и какви материали се
изискват, кой може да даде ход на процеса по тяхното доставяне;
-
определя кога да се купува и колко;
-
преценява към кого да се направи заявката;
-
определяне на оптималния обем на производствената поръчка;
-
съхраняване на материалините запаси по начин, позволяващ лесен достъп до тях и
придвижване, правилно съхраняване и опазване;
-
осигуряване навременно отпускане и изписване;
-
остойностяване на потреблението на материални запаси.
Целта
на счетоводния анализ на материалните запаси е да се осигури необходимото
количество материали, незавършено производство и готова продукция на
необходимото място и по необходимото време без да се допускат загуби поради
неправилно заявяване, съхраняване и отпускане. Всяко предприятие трябва да има
точно установена процедура, която да позволява осигуряване на материали към
момента, към който са необходими. Ако даден артикул е стандартен, за него може
да се поддържа гаранционен запас. Гаранционният запас осигурява постоянна
наличност и представлява буферен запас. В случайте, когато запасът достига
критично равнище, следва да се задейства автоматична процедура за нова поръчка.
Заявката за доставка е искане към съответно предприятие да достави определено
количество на договорирани дати и цени. Системата на заявяване трябва да е
съобразена с времето, необходимо на доставчика да осигури материала.
Системите
и методите на доставката на материали са изключително разнообразни. Възможно е
сключването на дългосрочни договори на фиксирана цена, договори с клаузи за
преразгреждане на цената, ориентация към закупуване при най-благоприятни
условия.
При
инвестирането на средства в материални запаси могат да възникнат два основни
проблема:
-
създаването на материални запаси, които превишават стопанските потребности и
водят до допълнителни рискове и разходи;
-
създаване на материални запаси, които не задоволяват производствените
потребности на предприятието.
За
да се избегнат тези две крайности, необходимо е да се установи оптималния рамер
на доставяните материални запаси.
2. Определяне на оптималния размер на
доставката на материали
Целта
на управлението на материалните запаси е да се минимизират разходите по тяхното
формиране и поддържане при даден обем дейност. Съществуват два основни метода
при решаването на този проблем:
-
анализ по метода на класификация „АВС”;
-
математически модел за определяне на оптималния обем на доставката.
В
основата на първия метод е заложено разграничаването на материалите по степен
на важност. В зависимост от относителния дял на разходите за отделните видове материали,
в общите разходи на материали те се подразделят на три групи: А, В и С. Важно е
да се състави опис на използваните материали и да се посочи тяхната стойност.
След това тези, които са с общи разходи над 70% се класифицират като запаси от
група А, тези с над 15% като запаси от група В, а останалите като запаси от
група С.
За
материалите с висока стойност се отделя повече време за анализ и управление.
Като примерни процедури могат да се посочат следните:
-
за материалите от група А се определят точно размера и момента на поръчката.
Установява се строг контрол и регулиране на запасите;
-
за материлите от група В се определя оптималния обем на поръчката и момента на
следващата заявка (променливите величини се пресмятат на тримесечие или
шестмесечие). Осигурява се контрол върху запасите и своевременно установяване
на измененията в използването на материалите;
-
за материалите от група С не се прави предварителен разчет. Проверката на
наличните запаси се извършва обикновено едни път в годината.
Пример:
При
прилагане на класификицията АВС материалите в предприятие са групирани както
следва:
|
Класове
|
Единици
|
Стойност (лв.)
|
|||
|
|
Брой
|
%
|
Обща стойност
|
%
|
|
|
А
|
5 000
|
5
|
7 200 000
|
72
|
|
|
В
|
25 000
|
25
|
1 900 000
|
19
|
|
|
С
|
70 000
|
70
|
900 000
|
9
|
|
|
Общо:
|
100 000
|
100 %
|
10 000 000
|
100 %
|
|
От
данните по горния пример се вижда, че само 5 % от общия брой материали
представляват 72% от общата стойност.
За
определяне на оптималното количество на доставката и момента на нейното
извършване може да се приложи математически модел. За целта се анализират две
групи разходи:
а)
разходи по поддържане на складовата наличност от материални запаси, в т.ч.:
-
разходи по поддържане на складовата база (наем, амортизация, ремонт,
застраховки);
-
разходи по текущо съхраняване на запасите (елекроенергия, трудови разходи за
складовите работници).
б) разходи по осъществяване на доставката на
материали.
Базовият модел на икономичния
обем на поръчката (EOQ)
изхожда от предпоставките, че производственото търсене е равномерно, че времето
на изпълнение на доставките не се променя и при закупуването не се правят
отстъпки за количество. При тези ограничения моделът предвижда дефинирането на
контролните стойности на периодични и еднакви по размер доставки, като средното
равнище на запасите представлява ½ от размера на една доставка.
|
|
За икономичен
обем на поръчката, съответно оптимален среден размер на запасите и оптимален
период на доставката, се считат тези техни значения, при които са минимизирани
общите разходи по поръчките и за съхранение на запаса. Разходите по
поръчките са правопропорционални на потребностите на производството през
периода и на разходите за извършването на една поръчка и обратно –
пропорционални на размера на една поръчка.
Разходите
по съхранението се разлагат на складови разходи и финансови разходи, свързани с
цената на капитала, застраховане, данъците и др.
Пример:
Предприятие
има годишна призводствена потребност от 50 000 детайла от определен вид.
Разходите по една поръчка са 60 лв., складовите разходи за един детайл за
период от една година са 0,12 лв., цената на едни детайл е 0,38 лв., а
разходите за лихви и застраховки са 15%. При тези данни, определете: контролния
размер на една поръчка; контролният среден размер на запасите; броят на
поръчките през годината; контролният срок за подновяване на поръчките.
3. Определяне
на оптимален размер на производствената партида
Математическият
модел за определяне на оптимално количество на доставка може да се адаптира по
отношение на определянето на оптимален размер на производствена партида, ако
разходите свързани с партидата възникват еднократно. Такива са трудовите
разходи, разходите за материали, разходи, свързани с престои и други разходи по
поддържане на производствените мощности, които имат непосредствена връзка с
производството на партидата от изделия. За да се определи оптималното
количество на производствената партида е необходимо тези разходи да се
съпоставят с разходите по поддържане на запас.
Пример:
За
производството и продажбите на продукт „А” са известни следните данни:
-
годишен обем на продажбите – 18 000 единици;
-
разходи по производство на изделие – 180 лв.;
-
разходи за поддържане на единица запас от изделие „А” – 2 лв.
При
годишно търсене от 18000 единици от продукт „А” ще бъдат произведени 10
производствени партиди. Ако работните дни в годината са 250, то интервалите
между производствените партиди ще бъдат 25 дни. При постоянно търсене, 72
единици дневно може да се предлагат на пазара (18000 единици : 250 дни). За да
се определи кога следва да започне производството на дадена партида, трябва да
се знае необходимото време за нейното завършване. Нека да приемем, че са нужни
10 дни за завършването на производствена поръчка. За този период от 10 дни 720
единици ще трябва да бъдат осигурени за продажба (72 единици х 10 дни) преди да
са готови изделията от текущата поръчка. Ако се приеме, че не се изисква
поддържането на гаранционен запас, то производството на следващата поръчка
трябва да започне в момента, към който началният запас от изделие „А” достигне
720 единици. Това ще стане на 25-тия ден след започване на предходната партида.
4. Контрол върху равнището на материалните запаси
Счетоводният
анализ на материалните запаси се реализира в два аспекта: по отношение на
оборотния запас и по отношение на гаранционния запас. Сборният запас изразява
количеството материални запаси, които се ползват в нормалния ход на дейността.
Гаранционният запас се създава от гледна точка на нарушаване на режима на
доставките или промени в хода на производствения процес.
Могат
да се приложат различни системи за контрол на равнището на материалните запаси.
Необходимо е да се определи минималното и максималното равнище на материалните
запаси. Дефинират се два вида материални запаси:
-
минимален
запас, който се дефинира на основата на средната потребност от даден
запас и времето на неговото производствено използване. Когато фактическият
запас достигне минималният, трябва да бъде осигурен нов, за да се поддържа
производствения процес;
-
максимален
запас, който се определя на основата на производствените потребности за
определен период от време или като величина, равна на минималния запас и
оптималния размер на доставката.
Разпространена
система за организиране на снабдителните процеси е системата за придържане към
точката на нова заявка (reorder point).
Дефинира се моментът, към който следва да се направи нови заявка. Този момент
се свързва с онова равнище на материалния запас, което се определя като към
минималния материален запас се прибави дневното потребление на дадена позиция,
умножено по времето, което е необходимо за осъществуване на доставката. Например, ако за даден материал
минималният запас е 2 500 единици, дневното потребление е 75 единици и
времето за осъществяване на доставка е 12 дни, точката на нова заявка ще бъде
достигната при складова наличност 3 400 единици (2500+(75х12)).
За
да се осигури точното отчитане на материалните запаси, се изисква тяхното инвентаризиране.
При провеждане на инвентаризацията могат да се установят грешки, поради
различни причини, като например:
-
неправилно записване по аналитичните партиди;
-
неточно отразяване на физическото местонахождение;
- аритметични грешки;
-
кражби.
5. Оценка на материалните запаси при тяхното потребление
Отчитането по нормативни разходи е един от методите за оценка на материалните запаси в процеса на тяхното използване по принадлежност. Възприемането на този метод позволява да се организира управлението на материалните запаси по метода на изключението и да се води аналитично отчитане само в натурално изражение.
Ако
за
оценка на
материалните запаси се
ползват фактическите разходи, то могат да се приложат следните методи за оценяване:
|
За материални запаси, които не са взаимозаменяеми и са свързани с конкретни проекти
|
За взаимозаменяеми стоково-материални позиции
|
|
|
Конкретна идентификация на разходите - по партиди, поръчки, проекти и клиенти
|
Първа входяща - първа изходяща себестойност (FIFO)
|
Средно претеглена себестойност
|
Конкретно определената себестойност е приложима в случаите, когато може да се проследи физическият поток на движение на материалите, стоките, незавършеното производство и готовата продукция.
При
метода първа входяща-първа изходяща себестойност
(FIFO) се съблюдава следната последователност на остойностяването:
• материалите, които са закупени първи, се изписват първи при влагане в производството и при други намаления;
• стоките, които се закупуват първи, се изписват първи при продажба или при други намаления;
• по отношение на незавършеното производство при калкулирането по технологични процеси разходите, въплътени в незавършено производство в началото на
периода, се включват в себестойността на завършения продукт, а на разпределение между завършения продукт и крайния запас от незавършено производство подлежат пямо пазхолите. отнасяши се за съответния отчетен период;
• продукцията, която е произведена първа, се изписва първа при продажби и други намаления.
При метода средно претеглена себестойност, се определя средно претеглена стойност за всяка единица материален запас (материали, стоки и готова продукция). Средно претеглена себестойност може да се изчисли на периодична основа или след всяко постъпление. Методът на средно претеглената себестойност може да се приложи и при разпределение на разходите между завършения и незавършен продукт при калкулирането по технологични процеси.
Чрез съответно избран метод за оценка на материалните запаси при тяхното потребление се цели общата стойност на съответните ресурси да се разпредели като себестойност на продажбите (включена в отчета за приходите и разходите) и сума в краен запас (включена в счетоводния баланс). Следователно, изборът на един или друг метод за оценяване влияе непосредствено върху основните икономически показатели, като себестойност на продажбите, себестойност на запаса и печалба. Могат да се направят някои общи изводи по приложението на всеки един от посочените методи:
• конкретно определена себестойност - възможно най-точният метод, който изисква физическо следене на потока от ресурси и може да се приложи при попоръчковия метод на калкулиране по отношение на материали, незавършено производство и готова продукция, както и при
отделни видове стоки;
• средно претеглена себестойност - сравнително лесен за прилагане с минимум изчислителни процедури, който обаче води до осредняване на стойностите по отчетни периоди;
• първа входяща - първа изходяща себестойност - за разлика от предходния метод, който усредява стойности, при този метод материалните запаси се остойностяват по присъщите им стойности, но се изменя картината на печалбата спрямо текущите цени, защото се отчитат разходи по по-ранно формирали се стойности;
• последна входяща - първа изходяща себестойност - води до реалистични производствени разходи, но оценката на запасите се отдалечава от текущите цени.
Пример:
На първи януари г-н Ив. Иванов започва собствен бизнес за търговия на едро със стока „Х”. Той инвестира 40 000 лева през следващите два месеца и извършва следните стопански операции (вж. таблица по-долу):
|
Дати
|
Операции
|
||||
|
|
Доставки
|
Продажби – цена 50 лв.
|
|||
|
|
Количество (кг.)
|
Стойност (лв.)
|
Количество (кг.)
|
Стойност (лв.)
|
|
|
14/01
|
200
|
7 200
|
|
|
|
|
18/01
|
400
|
15 200
|
|
|
|
|
21/01
|
|
|
500
|
|
|
|
25/01
|
600
|
24 000
|
|
|
|
|
28/01
|
400
|
14 000
|
|
|
|
|
03/02
|
|
|
600
|
|
|
|
08/02
|
500
|
14 000
|
|
|
|
|
28/02
|
|
|
400
|
|
|
През периода са извършени парични
разходи по оперативната дейност за 2 300 лв. Доставките и продажбите са
заплащани в брой.
Иска се: Да се определи стойността на продадените стоки през месец януари и
месец февруари, като последователно се приложат средните методи за
остойностяване:
- първа входяща – първа изходяща;
- среднопретеглена цена.
Решение:
|
Първа входяща –
първа изходяща (FIFO)
|
||||||||
|
Дата
|
Приход
|
Разход
|
остатък
|
|||||
|
|
количество
|
цена
|
стойност
|
количество
|
цена
|
стойност
|
количество
|
стойност
|
|
14/01
|
200
|
36
|
7 200
|
|
|
|
200
|
7 200
|
|
18/01
|
400
|
38
|
15 200
|
|
|
|
600
|
22 400
|
|
21/01
|
|
|
|
200
300
500
|
36
38
|
7 200
11 400
|
100
|
3 800
|
|
25/01
|
600
|
40
|
24 000
|
|
|
|
700
|
27 800
|
|
28/01
|
400
|
35
|
1 4000
|
|
|
|
1 100
|
41 800
|
|
03/02
|
|
|
|
100
500
600
|
38
40
|
3 800
20 000
|
500
|
18 000
|
|
08/02
|
500
|
28
|
14 000
|
|
|
|
1 000
|
32 000
|
|
28/02
|
|
|
|
100
300
|
40
35
|
4 000
10 500
|
600
|
17 500 |
Краен запас:
100 кг. х 35 лв. = 3 500 лв. Приход – 74 400 лв.
500 кг. х 28 лв. = 14 000 лв. Разход –
56 900 лв.
17 500 лв.
|
Среднопретеглена
стойност
|
||||||||
|
Дата
|
Приход
|
Разход
|
остатък
|
|||||
|
|
количество
|
цена
|
стойност
|
количество
|
цена
|
стойност
|
количество
|
стойност
|
|
14/01
|
200
|
36
|
7 200
|
|
|
|
200
|
7 200
|
|
18/01
|
400
|
38
|
15 200
|
|
|
|
600
|
22 400
|
|
21/01
|
|
|
|
500
|
37,33а)
|
18 667
|
100
|
3 733
|
|
25/01
|
600
|
40
|
24 000
|
|
|
|
700
|
27 733
|
|
28/01
|
400
|
35
|
1 4000
|
|
|
|
1 100
|
41 733
|
|
03/02
|
|
|
|
600
|
37,94б)
|
22 764
|
500
|
18 969
|
|
08/02
|
500
|
28
|
14 000
|
|
|
|
1 000
|
32 969
|
|
28/02
|
|
|
|
400
|
32,97в)
|
13 188
|
600
|
19 781
|
а) 22 400 : 600 = 37,33 б) 41 733 : 1 100 = 37,94 в) 32 969 :
1 000 = 32,97
Краен запас:
600 кг. х 32,97 лв. = 19 871 лв. Приход
– 74 400 лв.
Разход
– 54 619 лв.
Крайният ефект от прилагането на
различните методи за остойностяване на разхода на стоки върху финансовия
резултат и имущественото състояние на предприятието може да се представи чрез
отчета за приходите и разходите и баланса:
|
Отчет за приходите и разходите
|
||
|
Показатели
|
FIFO
|
Среднопретеглена стойност
|
|
Приходи от продажби
|
75 000
|
75 000
|
|
Себестойност на продажбите
|
56 900
|
54 619
|
|
Брутна печалба
|
18 100
|
20 381
|
|
Други разходи
|
2 300
|
2 300
|
|
Печалба от оперативна дейност
|
15 800
|
18 081
|
|
Баланс
|
||
|
Показатели
|
FIFO
|
Среднопретеглена стойност
|
|
Материални запаси
|
17 500
|
19 781
|
|
Финансови средства
|
38 300
|
38 300
|
|
Сума на актива
|
55 800
|
58 081
|
|
Основен капитал
|
40 000
|
40 000
|
|
Печалба от оперативна дейност
|
15 800
|
18 081
|
|
Сума на пасива
|
55 800
|
58 081
|
Примерът илюстрира ефекта от прилагането
на различните методи на остойностяване на материалния запас (стоките) при
тяхното потребление (продажба) върху конкретни показатели от баланса и отчета
за приходите и разходите.
Във връзка с отчитането на разхода за
материални запаси могат да се поставят два въпроса свързани с тяхното
придвижване:
• отчитане на транспортните разходи по доставката на материалите;
• отчитане на разходите по вътрешни премествания.
Транспортните разходи по доставката на материали се включват в доставната цена на материалите. Ако транспортните разходи се явяват общ разход по доставката на няколко различни материала, те следва да се разпределят между тях на база на физическото им количество или покупната им стойност. Ако транспортните разходи са незначителни по размер, се допуска тяхното отнасяне към състава на общопроизводствените разходи.
По отношение на разходите, които са свързани с вътрешното движение на материалите, са възможни два подхода. При първия се изисква тези разходи да се включват в себестойността на съответния материален носител. Тъй като установяването на нормативи и разпределението на подобни разходи е твърде трудоемко, се допуска отчитането на тези разходи в състава на
общопроизводствените разходи.
Във връзка с отчитането на отпадъците могат да се приложат два подхода:
• оценката на разхода на материали се извършва по възприетата методика текущо през периода, а разликата се отчита в края на периода, или
• стойността на отпуснатите материали се завишава, за да се компенсират предполагаемите загуби.
