Лекции по Икономика

3. Счетоводно отчитане на ДМА в бюджетното предприятие.

1. Характеристика на ДМА като обект на счетоводното отчитане
В МСС за публичния сектор и МСФО активът се определя като ресурс, контролиран от предприятието в резултат на минали събития, от който се очаква бъдеща икономическа изгода. При класифицирането на активите се използват следните признаци: по форма, по продължителност на употребата, по срок на ликвидност и др. ДМА могат да се определят като установими нефинансови ресурси, придобити и притежавани от предприятието, които:
а) имат натурално-веществена форма;
б) се използват в дейността за отдаване под наем или за административни цели;
в) се очаква да бъдат използвани през повече от един отчетен период;
г) от тяхното използване се очаква получаването на бъдещи икономически изгоди
В състава на ДМА се включват:
- продуктивни и работни животни
- сгради (за административни, жилищни и други цели) – това е основният компонент на ДМА в БП. В стойността им се включват и принадлежащите към сградния фонд съоръжения, оборудване, инсталации (водопроводи, канализации, парапроводи, неделимо обзавеждане, асансьори и др).
- машини, съоръжения и оборудване
 Медицинско и лабораторно оборудване
 Електрически инсталации
 Тръбопроводи
 Бойлери и др
 ДМА от тази група включват софтуерно и хардуерно обордуване и други машини, съоръжения и оборудване
- транспортни средства – в БП те се групират в 2 групи:
 леки автомобили
 други
- стопански инвентар – включва офис обзавеждането на БП
- ДМА в процес на придобиване – това е незавършеното строителство и други ДМА, които са в процес на придобиване
- Други ДМА – тук обикновено се посочват капитализираните разходи по наети ДМА и други.

За да бъде признат един актив за ДМА, той трябва да отговаря на следните условия:
 Да отговаря на определението за ДМА
 Стойността на актива да бъде достоверно установима
 Предприятието да очаква да получи икономическа изгода от използването или продажбата на актива.
В БП ДМА първоначално се оценяват по тяхната историческа стойност, която бива цена на придобиване, себестойност, справедлива стойност.
Цената на придобиване включва покупната цена, мита, митнически такси и всички невъзстановими данъци, всички преки разходи за привеждане на актива в подходящ за ползването му вид, транспортни разходи за доставка на актива, товаро-разтоварителни разходи, спедиторски комисионни, посреднически комисионни по сделката, такси по регистрация на имуществото, когато те са законоизискуеми, нотариални такси за сметка на придобиващия, когато се изисква нотариална форма, застраховка на активите при транспортиране, монтаж и настройка на активите и др.
В цената на придобиването не се включват разходите за обучение на персонала за работа с новопридобитите активи, ежегодно дължимите данъци върху имуществото, годишни премии по имуществени застраховки, финансови разходи, извънредни разходи (глоби, неустойки, загуби щети).
Себестойността е типична за производствените предприятия. В БП обикновено се използва в някои помощни звена (издателства, работилници, лаборатории). Себестойността е съвкупност от основни производствени разходи.
Справедливата стойност се използва за оценяването на активи, които са безвъзмездно придобити. Тя може да бъде борсова, продажна или пазарна цена.
Спецификите в отчитането на ДМА в БП са свързани със специфичния им източник. Това не е собствен, привлечен капитал,а е предоставените държавни и общински средства за ползване. Най-съществената специфика е, че поради специфичния им източник те не подлежат на амортизация. Съгласно чл.15, ал.3 от ЗС, амортизации в БП се начисляват по решение на Министерския съвет. В ДДС 20 за приемане на НСС за публичния сектор се посочва, че в БП не се начисляват амортизации на дълготрайните активи.
За отчитане на ДМА в БП са предвидени сметките от раздел 2 – гр.20
202 – Продуктивни и работни животни
2020 – Продуктивни и работни животни
203 – Сгради
2031 - Административни сгради
2032 - Жилищни сгради
2039 – Други сгради
204 – Машини, съоръжения, оборудване
2041 – Компютри и хардуерно оборудване
2049 – Други машини, съоръжения, оборудване
205 – Транспортни средства
2051 – Леки автомобили
2059 – Други транспортни средства
206 – Стопански инвентар
2060 – Стопански инвентар
207 – ДМА в процес на придобиване
2071 – Незавършено строителство, производство и основен ремонт
2079 – Други ДМА в процес на придобиване
209 – Други ДМА
2091 – Капитализирани разходи по наети ДМА
2099 – Други дълготрайни материални активи
Всички посочени сметки са активни и балансови. Препоръчително е да се организира аналитично отчитане към тях, което да дава информация за вида на актива, неговия инвентарен номер, местонахождение, МОЛ и др.

2. Счетоводно отчитане на придобиването на ДМА
а) счетоводно отчитане на покупката на ДМА, когато не се налага разходи за монтаж
За признаването на актива в баланса се съставя счетоводна статия:
Д-т гр.20 с цена на придобиване
К-т 401 Доставчици от страната
Или К-т 403 Доставчици от чужбина
За погасяване на задължение към доставчика
Д-т 401 или 403
К-т гр.50 Парични средства
б) покупка с разходи за монтаж – трябва да се използва сметка 6501 Придобиване на ДМА по стопански начин – активна, балансова, калкулативна.
За отразяване на покупата стойност на ДМА на основание фактура:
Д-т 6501
К-т 401 или 403
Погасяване на задължението към доставчика:
Д-т 401 или 403
К-т гр.50
За отразяване на всички разходи по монтажа по икономически елемент:
Д-т подгр.61 материали
К-т 302

Д-т гр.604 заплати
К-т гр.42 Разчети с персонал

Д-т 605 осигуровки, поемат се от първостепенния
К-т 759 Трансфери за поети осигурителни вноски

Д-т 609 други разходи
К-т гр.40, гр.50
За отнасяне на разходите по монтажа в състава на разходите за придобиване
Д-т 6501
К-т 601 няма 602 – направо по с/ка 6501
604 няма 603 – няма амортизация
605
609
За признаване на новопридобития ДМА в баланса:
Д-т гр.20 с цена на придобиване
К-т 6501
в) строителство чрез възлагане
За отразяване на получено целево финансиране
Д-т 5013 Текущи банкови сметки в лв
К-т 7522 Касови трансфери от бюджета на Министерства и ведомства
Или К-т 7588 Касови трансфери от др. автономни бюджети
Или К-т 7589 Касови трансфери от извънбюджетни сметки на други автономни бюджети.
Всички тези кредитни сметки зависят откъде идват парите

За отразяване на предоставения аванс на строителната организация
Д-т 402 Вземания по аванси от доставчици от страната
Или Д-т 404 Вземания по аванси от доставчици от чужбина
К-т 5013

За приемане на етап от завършени строително-материални работи:
Д-т 2079 Други ДМА в процес на придобиване
К-т 401, 403

Частични плащания на приетите строително-материални работи:
Д-т 401, 403
К-т 5031
Признаване на новопостроения актив в баланса:
Д-т гр.20
К-т 2079
Плащане с прихващане на аванса:
Д-т 401, 403
К-т 402, 404
К-т 5013
При евентуално връщане на неусвоена част от финансирането (дали са ни по-голям аванс)
Д-т 7522, 7588, 7589
К-т 5013

Оценката на ДМА, който към края на годината са в процес на придобиване, трябва да се основава на достигнатия етап на строителството, а не на авансово платените суми, освен ако те не са близки. За всеки ДМА с незавършен процес на придобиване се прави оценка на натрупаните разходи. Последната не се прави, когато активите в процес на придобиване са с незавършен дял спрямо общия размер на придобитите активи през годината.

г) Отчитане на строителството на ДМА по стопански начин
За отразяване на полученото целево финансиране:
Д-т 5013
К-т 7522, 7588, 7589
За отразяване на разходите по строителството като разходи по икономически елементи:
Д-т 601 материали
К-т 302

Д-т 604 заплати
К-т гр.42

Д-т 605 осигуровки
К-т 759

Д-т 609 други разходи
К-т 401, 403

За отнасяне на другите разходи в състава на разходите за придобиване
Д-т 6501
К-т 601, 604, 605, 609
За признаване в баланса на новопостроения актив:
Д-т гр.20
К-т 6501
За връщане на неусвоена част от финансирането
Д-т 7522, 7588, 7589
К-т 5013

Ако активът не е завършен до края на отчетния период, той трябва да се пренесе по дебита на сметка 2071 Незавършено строителство, производство и основен ремонт
Д-т 2071
К-т 6501
През следващия отчетен период, ако ДМА бъде построен, той се признава в баланса със счет. статия:
Д-т гр.20
К-т 2071 от предходния период
К-т 6501 с разходите за текущия период

д) счетоводно отчитане на безвъзмездно придобитите ДМА
Методологията на отчитане на безвъзмездно придобиване зависи от това дали срокът за безвъзмездно ползване покрива съществена част от очаквания икономически живот на актива. За съществена част се счита над 75 %. Когато срокът за безвъзмездно използване покрива съществената част от остатъчния икономически живот на актива се приема, че са прехвърлени и съществуващия размер от рисковете и изгодите, свързани с притежаването на актива. При тези обстоятелства активът следва да се признае балансово от БП към момента на получаването му по справедливата стойност.
Д-т гр.20
К-т гр.74 Помощи и дарения от страната и чужбина

Ако остатъчния икономически живот на актива не покрива съществената част и е до 25%, получените безвъзмездно ДМА се отчитат задбалансово
Д-т 9110 Чужди ДА
К-т 9998 Обща пасивна задбалансова сметка
Когато за тези активи са извършени допълнителни разходи за подобрения, тези разходи се отчитат балансово, както следва:
Д-т 2091 Капитализирани разходи по наети ДА
К-т гр.50
При връщането на актива тези разходи се изписват за сметка на натрупани капиталови трансфери от гр.64. Тези правила не се отнасят за сградите, земите, инфраструктурни обекти и активите с художествена и историческа стойност.

е) счетоводно отчитане на излишъците от ДМА при инвентаризация
Признават се в баланса по справедлива стойност
Д-т гр.20
К-т 793 Излишъци от активи

3. Счетоводно отчитане на намалението на ДМА
а) продажба на ДМА
За отразяване на прихода от продажба:
Д-т гр.41 Клиенти
Или Д-т 488 Други дебитори
К-т 714 Приходи от продажба на ДМА
Ако има ДДС К-т 453
За отразяване на получената сума:
Д-т гр.50
К-т 41, 488
За изписване на продадения ДМА:
Д-т 614 Отчетно стойност на продадени дълготрайни активи
К-т гр.20
б) безвъзмездно предаване на ДМА – винаги се иска съгласие от висшестоящия разпоредител с бюджетни средства
Д-т 6457 Капиталови трансфери за нестопански организации
К-т гр.20
в) бракуване и ликвидация
- брак
Д-т 6932 Липси и брак на ДА
К-т гр.20
- ликвидация
Д-т гр.60 Разходи по икономически елементи
К-т гр.50 разходи по ликвидация
Гр.42

Д-т гр.50 приходи от ликвидацията
302 Материали
К-т 714 Приходи от продажба на ДА

В края на отчетния период приходите и разходите от ликвидацията се отнасят по сметките от подгрупата 120 Прираст/ намаление от нетните активи за периода

г) липси на ДМА
Липси, причинени от форсмажорни обстоятелства, са разход за БП
Д-т 6932 Липси и брак на ДА
К-т гр.20

Ако липсата е по вина на МОЛ освен горната, се съставя и още една статия:
Д-т 4513 Вземания от работници, служители и др. персонал местни лица
К- 7198 Приходи от неустойки, начети и обезщетения

д) предаване на ДМА в други структурни звена на БП
Д-т 4500 Вътрешни разчети за доставки и прехвърляне на активи, пасиви, пр/ди и р/ди.
К-т гр.20

е) предаване на ДМА на други предприятия от публичен сектор
Д-т гр.76 Прехвърлени активи и пасиви между държавата, общините и др.
К-т гр.20

4. Счетоводно отчитане на преоценката на ДМА
След първоначалното им признаване в баланса ДМА подлежат на преоценка. Преоценката на ДМА в БП не може да се отнася директно в капитала. Тя се признава за текущ приход или разход. Отчита се по сметки 7801 Положителни преоценки на активи и 7802 Отрицателни преоценки на активи.
За отчитане на надоценка
Д-т гр.20
К-т 7801
В края на отчетния период при приключване:
Д-т 7801
К-т 1301 Изменения в нетните активи от преоценка
При подоценка
Д-т 7802
К-т гр.20
При приключване:
Д-т 1301
К-т 7802
Сроковете на преоценка зависят от възприетата счетоводна политика в БП.

5. Счетоводно отчитане на земите, парковете, инфракструктурни обекти и активите с историческа и художествена стойност в предприятията от публичния сектор.
Това е най-съществената специфика в отчитането. Счита се, че тези активи:
- земи, паркове и градини
- инфраструктурни обекти – пътища, мостове, газопроводи, парководи
- активи с историческа и художествена стойност – мемориални комплекси, паметници, склуптурни композиции, музейни експонати и др.
- ДМА и материални запаси, които са предназначени за специални дейности, свързани с отбраната и сигурността на страната, не отговарят на дефиницията за актив, защото:
 От счетоводна гледна точка не е налице извличането на изгода и контрол върху тези активи, а по-скоро предприятието има функции по тяхното опазване и съхраняване;
 В някои случаи е трудно тези активи да бъдат надеждно оценени;
 Някои от тези активи са публични блага и не може да се контролира достъпа до тях;
 Включването на тези активи в баланса може да подведе потребителите на информация за балансовото число на предприятието.
За изграждане и основния ремонт на инфраструктурни обекти текущите разходи се отчитат по сметки:
6504 Разходи за изграждане на инфраструктурни обекти по стопански начин
6508 Основен ремонт на инфраструктурни обекти по стопански начин
Тези сметки се дебитират срещу кредитиране на гр. 50, 401.
За останалите активи от този вид, разходите по придобиване им се отчитат по дебита на сметки от подгрупа 607 Наеми и некапитализирани разходи за инфраструктурни обекти, земя срещу кредитиране на гр.50 и 401.
След което всички такива активи, без бойни и разузнавателни, се отчитат задбалансово по дебита на сметки от подгр. 990 срещу кредитиране на 9908 Общи пасивни.
Аналитичното отчитане е по видове активи, по местонахождение, по МОЛ, по инв.номер и др.